Nyhetsbrev – Påsken 2021

Skatterett

Amnesti
Høyesterett avsa den 4. mars i år en dom som gjaldt rekkevidden av skatteamnesti.

Ordningen med skatteamnesti gjelder både skatt og merverdiavgift. Ordningen innebærer at dersom skattyter frivillig retter eller utfyller opplysninger som er gitt til skattemyndighetene slik at det fastsettes riktig skatt, skal det ikke ilegges tilleggsskatt. Det er en forutsetning at rettingen ikke er fremkalt ved kontrolltiltak.

Fritak for straff for skatte- og avgiftsunndragelse ved frivillig retting følger ikke av loven, men langvarig praksis, og er formelt hjemlet i reglene om straffeutmålingsutsettelse. Høyesterett har tidligere lagt til grunn at det i straffesaker skal tas hensyn til at den tiltalte oppfyller vilkårene for skatteamnesti.

I dommen fra 4. mars vurderte Høyesterett om den strafferettslige vurderingen av skatteamnesti også omfattet andre lovbrudd enn skatte- og avgiftsunndragelser. Tiltalen gjaldt skattesvik, overtredelse av regnskapslovgivningen og utferdigelse av uriktige dokumenter.

Høyesteretts flertall på 3 dommere konkluderte med at skatteamnesti kun gjaldt den delen av tiltalen som omfattet skattesvik.

Mindretallet på 2 dommere konkluderte med at ordningen med skatteamnesti måtte omfatte alle tiltalepostene. Et sentralt moment for mindretallet var at skatteamnestiordningen har skapt en forventning om at den som melder seg frivillig, ikke vil få straff.

Etter dommen må det legges til grunn at skatteamnesti har en begrenset rekkevidde. Dersom man frivilling ønsker å rette opp tidligere feil, må det vurderes om det likevel er risiko for straff som følge av andre forhold, i praksis særlig overtredelse av regnskapslovgivningen.

I praksis ville utvilsomt mindretallets syn gitt mer forutsigbarhet.

Utvidelse av adgangen til å skrive opp pålydende på aksjene i overtakende selskap ved fisjon og fusjon.
Skattedirektoratet har i en uttalelse av 25. november 2020 utvidet adgangen til å skrive opp pålydende på aksjene i overtakende selskap ved fisjon og fusjon uten at det medfører at fisjonen eller fusjonen blir skattepliktig.

Ved gjennomføring av fusjon og fisjon utstedes vederlaget til aksjonærene i det overdragende selskapet ved en kapitalforhøyelse i overtakende selskap. Kapitalforhøyelsen i overtakende selskap kan gjennomføres ved nytegning av aksjer, eller i gitte tilfeller, ved økning av pålydende på eksisterende aksjer.

Nytegning av aksjer forutsetter at det beregnes et bytteforhold, dvs forholdet mellom antall aksjer aksjonæren oppgir i overdragende selskap og antall aksjer aksjonæren mottar i overtakende selskap. Beregningen av bytteforholdet skal baseres på virkelige verdier. Ved oppskriving av pålydende er det imidlertid ikke nødvendig at kapitalforhøyelsen i overtakende selskap reflekterer forholdet mellom virkelig verdi i overtakende selskap før og etter fusjonen eller fisjonen.

Skatteetaten har tidligere lagt til grunn at fisjon eller fusjon med oppskriving av pålydende på aksjene i overtakende selskap bare kunne gjennomføres skattefritt dersom det var identisk eiersits i overtakende og overdragende selskap. Dette gjaldt selv om bakenforliggende (indirekte) eierforhold i overtakende selskap(er) var den samme som i overdragende selskap.

Skattedirektoratet legger til grunn at framgangsmåte ved oppskriving av pålydende på aksjene vil kunne aksepteres i flere tilfeller enn før. De eksemplene som nevnes i uttalelsen, er følgende:

1) Fisjon til eksisterende selskap:
Overdragende selskap A AS eies av A med 50 % og B og C med 25 % hver. A AS fisjoneres der 25 % av nettoverdiene i A AS før fisjonen overtas av B AS og 25 % av C AS. Ved fisjonen innløses B og Cs aksjer i A AS slik at A AS blir heleid av A. B eier 100 % av aksjene i B AS, mens C eier 100 % av aksjene i C AS. Fisjonsvederlaget kan gjøres i form av oppskriving av B og Cs aksjer i henholdsvis B AS og C AS.

Overdragende selskap A AS eies av A med 50 % og B og C med 25 % hver. A AS fisjoneres der 50 % av A AS nettoverdier før fisjonen overtas av B AS som overtakende selskap. Ved fisjonen innløses B og Cs aksjer slik at A AS blir heleid av A. B AS eies av B og C med 50% hver. Fisjonsvederlaget kan gjøres i form av oppskriving av pålydende av B og Cs aksjer i B AS.

2) Trekantfusjon med delt vederlag
Overdragende selskap A AS eies av A med 18 % og B AS med 82 %. A eier 100 % av aksjene i B AS, og B AS eier 100 % av aksjene i overtakende selskap Newco. Vederlaget til B AS kan utstedes i form av oppskriving av pålydende av B AS’ aksjer i Newco, mens vederlaget til A kan utstedes i form av oppskriving av pålydende på As aksjer i B AS (fordringsmodellen).

Skattedirektoratet tar med dette tilbake den rettsforståelsen som ble lagt til grunn i BFU 7/2016 der Skattedirektoratet uttalte at trekantfusjon med delt vederlag måtte gjennomføres med nytegning av aksjer.

Tomtebeskatning ved salg av egen bolig
Borgarting lagmannsrett avsa 15. januar 2021 dom som gjaldt forholdet mellom skattefritt salg av egen bolig og skattepliktig gevinst ved salg av tomt.

Gevinst ved salg av egen bolig vil ikke være skattefri dersom eiendommen anses som tomt etter skatteloven § 9-3 åttende ledd. Også bebygd eiendom kan anses som tomt dersom eiendommen er egnet til utbygging, og prisen som er gitt i vesentlig grad er bestemt ut fra muligheten til å bruke grunnen til tomteformål.

Retten la til grunn at salg av fullt tilfredsstillende boligeiendom med bolig på ca 200 kvm og tomt på ca 2,5 mål til en utbygger, var å anse som salg av tomt. Vederlaget for eiendommen var MNOK 38, mens innhentet verdivurdering fastsatte markedsverdien ved fortsatt bruk som boligeiendom til MNOK 15. Retten la til grunn at tomteregelen ikke var en snever unntaksregel, og at den også kommer til anvendelse ved fortetting i typiske boligstrøk også der etterspørsel etter eneboliger fortsatt er stort. Vederlaget som var betalt kunne ikke forrentes ved fortsatt bruk som boligeiendom/utleie, og retten fant at vilkårene for tomtebeskatning var oppfylt. Dommen er ikke rettskraftig.

Med stadig økede grad av fortetting og eplehageutbygging, må en forvente at fokuset på tomtebeskatning blir større. Gevinsten fastsettes til differansen mellom vederlaget og eierens skattemessige inngangsverdi. Hva eiendommen kunne vært solgt for skattefritt dersom kjøper ville beholdt boligen med fortsatt bruk som bolig, er uten betydning.

Merverdiavgift

Full forvirring om moms og næringsbygg
Skattedirektoratet avga 18. november 2020 en uttalelse som skaper usikkerhet og uro om de næringsdrivendes praksis knyttet til vilkårene for overføring av justeringsplikt.

Når næringsdrivende skal overdra større driftsmidler (kapitalvarer), kan dette få konsekvenser for tidligere fradragsført merverdiavgift. I verste fall må overdrager foreta en samlet justering for den resterende justeringsperioden. Slike konsekvenser kan som kjent unngås ved at justeringsplikten overføres til mottaker av kapitalvaren på nærmere vilkår. I praksis er det særlig for salg av næringsbygg at disse reglene aktualiseres.

Ett av vilkårene for å slippe å måtte tilbakebetale den fradragsførte momsen, er at mottakeren (kjøperen av bygget) er et registrert avgiftssubjekt på overdragelsestidspunktet eller blir et registrert avgiftssubjekt senest i samme termin som overdragelsen skjer (registreringsvilkåret).

De fleste næringsdrivende, og deres rådgivere, har praktisert regelen slik at registreringsvilkåret er oppfylt så lenge kjøperen har sendt søknad om registrering i Merverdiavgiftsregisteret innen utløpet av den termin overdragelsen av bygget finner sted (overdragelsesterminen).

Skattedirektoratets prinsipputtalelse har imidlertid skapt tvil om hvorvidt en slik praksis fortsatt er 100 % trygg. Vi forsøker i denne artikkelen å klargjøre den praktiske betydningen av Skattedirektoratets uttalelse.

Høyesterett opprettholder Skatteetatens frist for inngåelse av justeringsavtale
Høyesterett avsa 27. oktober 2020 dom som blant annet tar stiling til fristen for justeringsavtale.

Justeringsavtale må som kjent inngås innen oppgavefristen for den termin hvor overdragelsen av kapitalvaren finner sted for å unngå plikt til samlet justering på overdragers hånd. Fristen er ikke direkte regulert i loven, men bygger på administrative uttalelser fra avgiftsmyndighetene og etter hvert langvarig praksis.

Praksisen ble nylig utfordret av en næringsdrivende som hadde påtatt seg ansvaret for bygging av infrastrukturtiltak som ble overført til fylkeskommunen. Justeringsavtalen ble inngått etter oppgavefristen for overdragelsesterminen.

Den næringsdrivende anførte at en så viktig frist måtte fremgå av loven, og at næringsdrivende ellers hadde krav på egenretting av avgiftsoppgjøret til gunst tre år bakover i tid. Den næringsdrivende ble ikke hørt med dette. Høyesterett la til grunn at fristen for inngåelse av justeringsavtale er oppgavefristen for overdragelsesterminen.

Omsetningsbasert fordelingsnøkkel skal ikke hensynta koronaåret 2020
Skatteetaten antar i ny prinsipputtalelse 26. november 2020 at omsetningstapet som følge av pandemien ikke får betydning for retten til forholdsmessig fradrag.

Reglene for forholdsmessig fradrag er generelt utformet med sikte på i størst mulig grad å avspeile en virksomhets normale driftsmønster. Helt ekstraordinære omstendigheter som påvirker en virksomhets omsetningsmønster, skal derfor ikke spille inn ved vurderingen. Koronapandemien utgjør ifølge Skatteetaten en ekstraordinær omstendighet som ikke skal hensyntas ved beregning av forholdsmessig fordelingsnøkkel basert på omsetning.

Omsetningsbasert fordelingsnøkkel skal beregnes på grunnlag av alle virksomhetens inntekter
Finansdepartementet avga 18. desember 2020 en ny uttalelse om beregning av omsetningsbasert fordelingsnøkkel.

Ved beregning av forholdsmessig fradragsrett etter omsetning, skal fordelingsnøkkelen baseres på avgiftspliktig omsetning og uttak i forhold til virksomhetens «samlede omsetning».

I virksomhetens samlede omsetning inngår alle inntekter som relaterer seg til virksomheten. Det vil si også inntekter som ikke knytter seg til virksomhetens salgsvirksomhet. Det omfatter blant annet virksomhetens finansinntekter i form av utbytter og renteinntekter. Mange har bommet på dette og holdt finansinntekter utenfor ved beregning av fradragsnøkkelen for merverdiavgift.

Selskapsrett

Lagmannsretten frifant KPMG
En revisors feil kan få store konsekvenser for kunden. Et eksempel finner man i Borgarting lagmannsretts dom fra august 2020 hvor SATS Group AS ble ilagt et betydelig beløp i tilleggsskatt som følge av en revisjonsmedarbeider hadde gjort en feil føring i skattemeldingen.

Revisors forsømmelser var på ny tema i en fersk avgjørelse fra samme lagmannsrett, avsagt 11. mars i år. Saksforholdet var i korthet at en av de ansatte i samvirkeforetaket Gartnerhallen SA over en periode på flere år hadde underslått om lag 50 millioner kroner, og drevet utstrakt manipulering av regnskapene. Samvirkeforetaket stevnet sin revisor KPMG for retten, og krevde tapet erstattet.

Som grunnlag for erstatningskravet, anførte Gartnerhallen at KPMG skulle ha avdekket at samvirkeforetakets internkontrollrutiner var utilstrekkelige, og sendt nummererte brev om dette til styret. Hadde KPMG gjort dette, mente Gartnerhallen, så ville tapet ikke ha oppstått.

Lagmannsrettens flertall var ikke enige med Gartnerhallen, og kom som tingretten til at KPMG skulle frifinnes. Dommen inneholder en lengre, konkret vurdering av KPMGs revisjonsgjerning gjennom ti år, hvor flertallet konkluderer med at KPMG ikke hadde handlet i strid med revisorloven eller god revisjonsskikk. Det er illustrerende for de vanskelige vurderingene som kan oppstå i saker som denne, at lagmannsrettens mindretall kom til motsatt konklusjon.

Dommen er ikke rettskraftig, og det gjenstår å se om den blir anket til Høyesterett.